預(yù)征土地增值稅是在還沒有正確計算出房地產(chǎn)項目增值率的情況下，為確保稅款平穩(wěn)，均勻的流入國庫，而采取的預(yù)先征收土地增值稅的辦法，通常按銷售收入的一定比例征收。
需要重點(diǎn)提示的是，土地增值稅清算項目并非皆可預(yù)征，房企特殊情形不預(yù)征土地增值稅，其實(shí)質(zhì)是納稅人遞延納稅。
一是當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)規(guī)定不預(yù)征土地增值稅的，也應(yīng)在取得收入時先到稅務(wù)機(jī)關(guān)登記或備案；
二是營改增后，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅。
三是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目的，土地增值稅預(yù)征的計征依據(jù)=預(yù)收款-應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款；
四是對未按預(yù)征規(guī)定期限繳納稅款的，從限定的繳納稅款期限屆滿之次日起加收滯納金。預(yù)征土地增值稅，國家財稅部門只是作了原則性的規(guī)定，具體執(zhí)行則是依據(jù)各省市稅務(wù)機(jī)關(guān)的政策法規(guī)。
對于確定暫不清算的可清算項目，主管地稅機(jī)關(guān)應(yīng)定期作出評估，根據(jù)項目情況、稅收收入進(jìn)度情況、清算審核工作安排情況確定清算申報時間，并通知納稅人辦理清算申報。納稅人接到地稅機(jī)關(guān)清算申報通知后，停止該項目土地增值稅預(yù)繳。依據(jù)國家財稅部門相關(guān)稅收政策法規(guī)以及省市稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征管實(shí)踐，筆者經(jīng)歸納梳理，確認(rèn)土地增值稅暫不預(yù)征的十二種特殊情形，供房企納稅人計算申報預(yù)繳土地增值稅時參考和借鑒。
情形一：保障性住房暫不預(yù)征土地增值稅
《北京市地方稅務(wù)局北京市住房和城鄉(xiāng)建設(shè)委員會關(guān)于進(jìn)一步做好房地產(chǎn)市場調(diào)控工作有關(guān)稅收問題的公告》2013年第3號規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照政策規(guī)定銷售各類保障性住房取得的收入，暫不預(yù)征土地增值稅。保障性住房是指各級人民政府或者指定經(jīng)營單位回購的廉租住房、公共租賃住房，以及按照政策規(guī)定向特定對象銷售的經(jīng)濟(jì)適用住房、限價商品房（含比照經(jīng)濟(jì)適用住房、限價商品房管理）等具有保障性質(zhì)的各類住房。此外，上海、廣州、天津、遼寧、山東、福建、湖北、四川等省市均明確規(guī)定保障房暫不預(yù)征土地增值稅。
情形二：廉租住房、公共租賃住房不實(shí)行預(yù)征土地增值稅
經(jīng)濟(jì)適用住房，是指政府提供政策優(yōu)惠，限定建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)、供應(yīng)對象和銷售價格，具有保障性質(zhì)的政策性商品住房。納稅人承建經(jīng)政府有關(guān)部門認(rèn)定的經(jīng)濟(jì)適用住房不預(yù)征土地增值稅，竣工決算后，按規(guī)定征免土地增值稅。如《廣州市地方稅務(wù)局關(guān)于我市土地增值稅預(yù)征率的公告》廣州市地方稅務(wù)局公告2015年第12號第一條第四款明確，對符合廣州市人民政府“廉租住房”、“公共租賃住房”及“經(jīng)濟(jì)適用住房（含解困房）”規(guī)定的房地產(chǎn)開發(fā)項目，暫不預(yù)征土地增值稅，待其項目符合清算條件時按規(guī)定進(jìn)行清算。
情形三：村民拆遷安置房經(jīng)批準(zhǔn)暫不預(yù)征土地增值稅
《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算工作的通知》（甬地稅二〔2009〕104號）第一條規(guī)定，對經(jīng)濟(jì)適用房、廉價房、村民拆遷安置房等實(shí)行政府指導(dǎo)價且增值率明顯低于土地增值稅起征點(diǎn)的項目，經(jīng)納稅人申請，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后可暫不預(yù)征土地增值稅。其余房地產(chǎn)開發(fā)項目必須按規(guī)定先實(shí)行預(yù)征，待符合清算條件時再進(jìn)行結(jié)算。
情形四：政府實(shí)施的征地（拆遷）安置房項目不預(yù)征土地增值稅
《重慶市地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅若干政策執(zhí)行問題的公告》（2014年第9號）第四條第四款規(guī)定，以下類型的房地產(chǎn)項目，對住宅轉(zhuǎn)讓不預(yù)征土地增值稅：1．棚戶區(qū)或危舊房改造安置房項目；2．經(jīng)濟(jì)適用房項目；3．政府實(shí)施的征地（拆遷）安置房項目；4．符合國家規(guī)定的其他保障性住宅項目。
情形五：安居工程住宅房預(yù)收房款暫不預(yù)征土地增值稅
《關(guān)于營業(yè)稅、資源稅、土地增值稅若干征稅問題的通知》（豫地稅發(fā)[1997]160號）對安居工程住宅房的轉(zhuǎn)讓所預(yù)收房款（定金），暫不預(yù)征土地增值稅。凡價格在20000元/平方米以下的單套房屋，預(yù)征率仍按《河南省地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅若干政策的通知》（豫地稅發(fā)〔2010〕28號）的規(guī)定執(zhí)行，即：1.普通標(biāo)準(zhǔn)住宅1.5%；2.除普通標(biāo)準(zhǔn)住宅以外的其他住宅3.5%；3.除上述1、2項以外的其他房地產(chǎn)項目4.5%；4.經(jīng)政府批準(zhǔn)建設(shè)的保障性住房0.5%。對價格在20000元/平方米（含）以上的單套房屋，預(yù)征率為6%。
情形六：城市規(guī)劃、國家建設(shè)需要自行轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)不預(yù)征土地增值稅
《甘肅省地方稅務(wù)局印發(fā)〈甘肅省土地增值稅預(yù)征辦法〉和〈甘肅省土地增值稅預(yù)征清算辦法〉的通知》（甘地稅函發(fā)〔2006〕206號）第六條規(guī)定，稅收政策規(guī)定的以下減免稅項目，可以不預(yù)征土地增值稅。(一)經(jīng)各級政府部門批準(zhǔn)建造銷售的經(jīng)濟(jì)適用住房。是指由政府提供政策優(yōu)惠，限定建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)、供應(yīng)對象和銷售價格，具有保障性質(zhì)的政策性商品住房。(二)因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)給予納稅人的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償；(三)因城市規(guī)劃、國家建設(shè)需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)而取得的收入；(四)其他符合免征土地增值稅的情形。符合減免稅規(guī)定的納稅人應(yīng)當(dāng)在進(jìn)行房地產(chǎn)項目登記或申報時，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交減免稅申請。經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核認(rèn)為符合減免稅條件的，可以不預(yù)征土地增值稅。
情形七：公共租賃住房、廉租住房仍暫不預(yù)征土地增值稅
《江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于調(diào)整土地增值稅預(yù)征率的公告》 蘇地稅規(guī)〔2016〕2號第三條明確，公共租賃住房、廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用房、城市和國有工礦棚區(qū)改造安置住房等保障性住房，仍暫不預(yù)征。
情形八：限價商品住房項目可暫不預(yù)征土地增值稅
陜西省地稅局關(guān)于調(diào)整土地增值稅預(yù)征率的公告(陜西省地稅局公告2012年第3號)第二條規(guī)定，對符合《陜西省保障性住房管理辦法(試行)》規(guī)定的房地產(chǎn)開發(fā)項目暫不預(yù)征土地增值稅，待其項目符合清算條件時按規(guī)定進(jìn)行清算。因此，自2013年2月1日起，對符合《陜西省保障性住房管理辦法（試行）》第二條規(guī)定的廉租住房、公共租賃住房、經(jīng)濟(jì)適用住房、限價商品住房的房地產(chǎn)開發(fā)項目可暫不預(yù)征土地增值稅，待其項目符合清算條件時按規(guī)定進(jìn)行清算。列入舊城改造的安置項目不再享受不預(yù)征土地增值稅的優(yōu)惠。
情形九：處置地下人防設(shè)施建造的車庫（位）等設(shè)施不預(yù)征土地增值稅
《山東省地方稅務(wù)局土地增值稅“三控一促”管理辦法》的公告山東省地方稅務(wù)局公告2017年第5號 第十七條明確，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)處置利用地下人防設(shè)施建造的車庫（位）等設(shè)施取得的收入，不預(yù)征土地增值稅。根據(jù)《中華人民共和國人防法》規(guī)定，國家鼓勵、支持企業(yè)事業(yè)組織、社會團(tuán)體和個人，通過多種途徑、投資進(jìn)行人民防空工程建設(shè)；人民防空工程平時由投資者使用管理，收益歸投資者所有。國家保護(hù)人民防空設(shè)施不受侵害。禁止任何組織或者個人破壞、侵占人民防空設(shè)施。因此，房地產(chǎn)開發(fā)項目按規(guī)定建設(shè)的人防工程產(chǎn)權(quán)應(yīng)屬于國家所有，其投資者處置利用地下人防設(shè)施建造的車庫（位）等設(shè)施不能實(shí)現(xiàn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，取得的收入不應(yīng)視為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入。在清算申報時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)處置利用地下人防設(shè)施建造的車庫（位）等設(shè)施取得的收入，不計入土地增值稅收入，凡按規(guī)定無償移交給政府、公共事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，準(zhǔn)予扣除相關(guān)成本、費(fèi)用。
情形十：拆遷返還住房取得的收入，暫不預(yù)繳土地增值稅
青島市地方稅務(wù)局關(guān)于貫徹落實(shí)《山東省地方稅務(wù)局土地增值稅“三控一促”管理辦法》若干問題的公告青島市地方稅務(wù)局公告2018年第4號第三條第二款，明確了關(guān)于土地增值稅預(yù)征問題：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓經(jīng)政府批準(zhǔn)建設(shè)的保障性住房和拆遷返還住房取得的收入，暫不預(yù)繳土地增值稅，但應(yīng)當(dāng)在取得收入后次月15日內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報、備案。
情形十一：列入城鎮(zhèn)舊城改造的安置項目不預(yù)征土地增值稅
自二00五年五月一日起執(zhí)行的《陜西省土地增值稅預(yù)征暫行辦法》第六條明確， 有下列情形之一的，(一)經(jīng)濟(jì)適用房;(二)列入城鎮(zhèn)舊城改造的安置項目。
情形十二：預(yù)售工業(yè)園區(qū)內(nèi)廠房車間經(jīng)審批土地增值稅暫不預(yù)征
《武漢市地稅局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)土地增值稅征收管理工作的通知》武地稅發(fā)[2010]62號第一條第三款，明確了土地增值稅預(yù)收管理的問題：納稅人預(yù)售新建經(jīng)濟(jì)適用房或工業(yè)園區(qū)內(nèi)廠房車間，應(yīng)填報《預(yù)售經(jīng)濟(jì)適用房或工業(yè)園內(nèi)廠房車間收入不預(yù)征土地增值稅審批表》，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)稅政部門審批批準(zhǔn)后，土地增值稅暫不實(shí)行預(yù)征，在土地增值稅清算時據(jù)實(shí)征收。對新建經(jīng)濟(jì)適用房或工業(yè)園內(nèi)廠房車間項目腫的其他房地產(chǎn)，應(yīng)分開核算，并按規(guī)定預(yù)征土地增值稅；凡未分開核算的，對該項目一律按規(guī)定預(yù)征土地增值稅。
來源：中國注冊稅務(wù)師協(xié)會，作者：樊其國
